上市公司财务报告舞弊问题研究

上市公司财务报告舞弊问题研究

詹俊峰

东南大学经济管理学院，210096

[摘要]上市公司财务报告是反映企业在某一会计期间财务状况和经营成果的重要载体，然而在我国，市场经济发展尚不成熟，上市公司财务报告存在严重的舞弊现象。本文通过分析上市公司财务报告舞弊背后的动因、具体手段以及识别方法，旨在对如何预防舞弊和提高财务报告规范性提出意见，认为针对我国上市公司财务报告舞弊现象应在提高注册会计师独立性和专业性、完善资本市场法治建设以及加强宣传教育等方面进行治理。

[关键词]上市公司;财务报告;舞弊;治理

1财务报告舞弊的具体手段

上市公司进行财务报告舞弊的手段多种多样，总体上可以分为三类。表1是证监会官方网站披露的2009到2015年因财务报告存在问题而受到处罚的79家上市公司共186份年度报告的舞弊类型的统计表。

表1   2016~2021年上市公财务报告舞弊类型统计

从表1中可以看出，这三类舞弊行为发生的频率都比较大，尤其是利用财务报表附注进行舞弊。并且从舞弊类型合计数和财务报表数的比较中可以看出发生舞弊的行为往往不止一种，即上市公司财务报告中的舞弊往往不是单一的，系多种舞弊行为同时发生。

（一）调节利润类                                         

调节利润的具体方法非常多，较常见的有虚增收入即虚构销售发票与合同、提前确认收入、不冲减销售退回等等；虚减费用，如人为地少计或漏记销售等期间费用；虚减成本如按不适当的比例结转成本人为调高利润等，此外还有少计减值损失、多计投资收益、虚增营业外收入等诸多手段。

由于这类行为是人为地改变了利润表的数值，不仅仅违背了财务信息的真实性、可靠性和完整性，更违背了道德和法律的底线，是非常恶劣的舞弊行为。

（二）调节资产负债表类

1.调节资产负债表具体手段

调节资产负债表也是上市公司常用的造假手段，其舞弊的手法也有很多种，包括虚增银行存款或其他货币资金、虚增无形资产、虚增在建工程、少计减值损失，少提坏账准备等。调节资产负债表主要是利用一些灵活可操作，确认有弹性的科目入手，比如无形资产，其研究开发费用的归集与分配就存在着费用化与资本化的区别。

2.调节资产负债表舞弊原因

上市公司青睐于利用资产负债表调节进行财务报告舞弊原因之一在于利用某些资产负债表项目可以方便改善企业的财务状况，比如企业常常通过一些手段虚增固定资产和在建工程，原因就在于固定资产和在建工程金额较大，可以方便地改善企业的财务状况。其次是可以改善企业的资产结构，比如在众多手段中，虚增银行存款和其他货币资金是企业最惯用的，原因在于虚增起来比较方便，并且可以改变企业的现金流量，增强资产流动性，向外界传递现金流稳定、偿债能力强等信息。

（三）财务报表附注类

附注是对未能在报表中披露的重要事项的详细补充说明，通过附注与资产负债表等所列示项目的相互参照，以及对未能在报表中披露事项的说明，可使报表使用者深入了解企业的财务状况。根据企业会计准则的规定，上市公司有义务及时、完整地披露所有会计信息、应将未在财务报告正文中披露的对企业有重要影响的相关交易或事项的重要说明在附注中予以披露，例如未披露关联方交易、重大诉讼事项、公司实际控制人变更情况等等。从表1中可以看出利用报表附注进行舞弊是上市公司最常用的舞弊手段，其原因是这类舞弊较难发现且实施起来比较容易，因此加强对财务报告的监管要求迫在眉睫。

2上市公司财务报告舞弊的识别方法

上市公司财务报告舞弊不仅扭曲了真实的会计信息，损害了投资者、债权人、社会公众等利益相关者的合法权益，更严重阻碍了资本市场的良性发展。因此加强对上市公司财务报告的监管和审计，识别财务报告中的舞弊显得尤为重要。

（一）分析性复核法

针对财务报告舞弊问题，最常用的也是最有效的方法是分析性复核法。所谓分析性复核就是对企业的报表中关键指标如流动资产周转率、市盈率等进行研究分析，通过对指标之间的相互联系、异常波动、变动趋势等的深入分析，从中发现企业财务报告中的异常情况并借以识别报告中可能存在的舞弊。常用的分析性复核包括趋势分析法、结构分析法以及比率分析法等。

1.趋势分析法

趋势分析法是针对财务报表中具体科目，将该项目在连续报告期的数值进行对比分析，确定其变动的方向、幅度以及和行业平均水准相比较等。通过趋势分析，可以发现企业财务报告中某些项目的异常波动，通过对异常波动的审计分析，有助于发现企业是否存在舞弊的行为。趋势分析法是以同一指标的各期数值为依据，据以预测本期预期值并与实际值相比较，这种方法有一定的前瞻性和连续性，是识别财务报告舞弊的有效手段。

2.结构分析法

结构分析法是确定财务报告中某一重要项目为基础，即以该项目金额为100%，将其余项目与其相比，用以凸显其余各项目的比重。结构分析法是一种整体分析方法，有助于从整体层面把握各项目比重的合理性，有助于发现财务报告中不合理之处，识别舞弊发生的可能性。例如对利润表进行分析性复核，通常以营业收入为基础，求出其余项目相对于营业收入的百分比，观察各期间费用的比例情况，如果期间费用占比过高且无合理依据，则暗示企业可能存在多计提期间费用的舞弊行为。

3.比率分析法

比率分析法是将财务报告中各项指标的相对比率进行分析性复核，通过各项目的比率关系反映企业的经营状况，对财务报告进行比率分析，也是识别企业财务报告真实性常用的方法。例如通过流动比率和速动比率，可以反映企业面临的负债风险和偿还能力；总资产周转率反映了公司的周转运营情况，可以识别企业在资源配置方面的风险；市盈率反映了企业的盈利情况，有助于了解企业的盈利情况和潜在的经营风险。

（二）关联交易剔除法

关联交易剔除法重点关注关联交易存在的真实性、关联交易定价政策合理性、是否存在不等价进行关联交易从而进行财务报告舞弊、交易是否以公允价计量等。关联交易剔除法主要针对关联交易中存在的漏洞来对企业财务报告合理真实性进行鉴证，据以判断企业关联交易是否正常。

（三）非经常利润判别法

企业在经营活动中的收入来源各种各样，其中一部分是企业不经常发生的属于企业的非经常利润。包括企业资产重组过程中产生的利润、处置长期资产的收益、越权审批或无审批权限的税收返还等等。企业极有可能在财务报告中对这些发生不频繁的利润进行改动来进行财务报表粉饰。非经常利润判别法就是将企业偶尔发生的非经常利润单独剥离出来，对财务报表加以分析。重点关注非经常利润的金额是否过大，非经常利润对企业盈利能力的影响以及异常利润来源的合法性、稳定性。

3关于财务报告舞弊的问题及治理意见

（一）我国财务报告披露中存在的主要问题

在我国上市公司财务报告的披露中，还存在着许多问题，严重制约了资本市场的合理运行，其中比较突出的问题有以下几点。首先是注册会计师的独立性和专业性不强，作为财务报告审计的第三方，注册会计师的独立性受到多方面的制约，大大降低其原本应起到的鉴证和证明作用。其次，关于财务报告的法律法规尚不健全，存在许多法律未涉及或不完善的地方如对于准则之外的会计事项“无法可依”以及各法规口径不完全一致等，有关的处罚条令也不完备，给舞弊留下了很大的空间；最后，有些会计人员道德素质不高、法律意识不足，对财务舞弊的恶劣性质认识不到位甚至知法犯法。

（二）加强财务报告舞弊治理的意见

1.加强注册会计师的独立性和专业性

注册会计师发表的审计报告是确认上市公司财务报告真实性的重要依据，因此要合理消除注册会计师执业过程中的障碍，加强注册会计师的独立性，同时提高注册会计师的专业性，强化责任意识，确保注册会计师对财务报告发表公平公正的审计意见。

2.完善资本市场法制建设

首先，完善社会主义市场法律体系。将财务报告披露的各个方面依法纳入法制轨道，使财务报告披露的各个环节有法可循、有法可依；同时对于法律上的疏漏要不断完善，对法律条款不断细化，不给舞弊行为留下生长的缝隙。

其次，加大执法力度。在推进资本市场有法可依的同时要真正做到执法必严，提高执法的有效性和威慑力，以坚决的态度严厉惩治财务报告舞弊的行径，在全社会形成严厉打击舞弊行为的高压态势，起到良好的震慑和预防作用。

最后，强化监管机制。囿于历史及现实因素影响，我国监管体制长期以来重事后审查、轻事中及事前监管，日常监管触及的范围不足，查处舞弊行为的广度及手段有待提高，监管流程往往流于形式。因此要切实加强监督监管的力度，将事后审查转为事前预防，扩大监管的范围，加大监管的力度、丰富监管的手段，为财务报告披露营造一个良好的环境。

3.加强宣传教育

现阶段我国财务报告舞弊盛行的一个关键因素是相关人员法律意识不足和道德素质不高，所以应该大力宣传普及法制教育，使相关人员了解财务报告舞弊产生的不利影响和法律后果，让他们意识到财务报告造假是不正当的违法行径。从法律、道德、社会舆论等方面加大宣传力度，努力在全社会营造一种反对财务报告舞弊的氛围。使有关人员对舞弊的法律后果心生敬畏。只有从心底里对法律有所敬畏，才能使相关人员在利益的诱惑面前望而止步，使那些试图有牟取暴利动机的人及时打消念头，将财务舞弊行为扼杀在萌芽之中。因此，大力加强宣传教育，使相关人员知法守法，同时提升相关人员的职业道德意识和职业素养，是有效控制财务报告舞弊的措施之一。

作者简介:詹俊峰(1993.10)，男，汉族，江苏南京人，注册会计师，研究方向:经济管理。

[参考文献]

[1]许娟娟，陈志和.基于前景理论的上市公司财务报告舞弊研究[J].财经问题研究，2015（4）：76-81.

[2]洪文洲，王旭霞，冯海旗.基于Logistic回归模型的上市公司财务报告舞弊识别研究[J].中国管理科学，2014（22）：351-356.

[3]李清，任朝阳.基于案例推理的财务报告识别研究[J].财经理论与实践，2015（19）：85-89.

[4]房琳琳.财务困境上市公司财务报告舞弊预警模型研究[J].经济与管理研究，2013(10):116-121.